Однако опыт показывает, что данная модель не удов­летворяет потребностям современного руководителя в ана­литической информации. Для обеспечения эффективного управления предприятием необходим интегрированный ме­тод анализа и оптимизации затрат по всем статьям его де­ятельности. Такой метод управленческого учета получил в экономической литературе название Cost Management (CM), при котором акцент был перенесен с подсчета затрат на планирование и использование систем их учета. Изменение взглядов на учет в управлении был вполне естественной реакцией на глобальные изменения экономической систе­мы, такие, как бурное развитие информационных техно­логий, изменение характера производства, транснациональ­ная конкуренция.

         В 90-е годы XX века на основе общей теории СМ был разработан новый метод управленческого учета — Strategic Cost Analysis (SCA — стратегический анализ затрат).

Стратегический анализ затрат — важнейшая часть СМ, базирующегося на термине value chain (цепь образования потребительной стоимости), который стал центральным объектом  стратегического кос т-менедж мента.

Согласно методу SCA деятельность фирмы трактуется как цепь образования потребительной стоимости (последо­вательность операций по созданию стоимости изделия). Каж­дое звено цепи рассматривается как с позиции ее необхо­димости в производственном процессе, так и с позиции по­требляемых ею ресурсов. Затем определяется cost driver (кост-драйвер) — управляющий фактор, т.е. параметр, ко­торый характеризует стоимость выполнения конкретной операции. Путем контроля кост-драйверов и перестройки цепи образования стоимости предполагается достичь устой­чивого преимущества над конкурентами.

Такое внимание специалистов в области SCA к работе предприятия в условиях острой конкуренции объясняет тот факт, что управленческий учет в рамках этой теории фак­тически подчинен целям маркетинга. Если при традиционном ценообразовании за основу берется себестоимость продук­ции и она воспринимается как данность, то практика целе­вой себестоимости исходит из маркетинговых оценок емко­сти рынка и конкурентоспособной цены. Исходя из объема производства и розничной цены определяется целевая се­бестоимость. Задача стратегического анализа затрат — кон­струирование такой цепи образования стоимости, чтобы реальная себестоимость не превышала целевую.

         стратегия ценового лидерства предпо­лагает поддержание того же качества продукции (услуг), что и у конкурентов, но при более низких затратах и, сле­довательно, ценах. Ценовое лидерство достигается за счет экономии на объемах производства, тщательного контроля

затрат,  минимизации  затрат на  этапах  НМОКР,  обслужи­вания, продаж и  рекламы.

Помимо ценового лидерства SCA предусматривает та­кой фактор, как "уникальность", т.е. продукты "brand-name",   дизайн,   сервис.

         Возможность следовать той или иной стратегии зави­сит от того, как фирма управляет своей цепочкой образо­вания стоимости (ЦОС) по сравнению с конкурентами. Та­ким образом, анализ ЦОС необходим для определения того ее сегмента, где могут быть снижены затраты либо повы­шена потребительная стоимость. Для достижения этой цели следует рассматривать ЦОС в масштабе не только одной фирмы, но м отрасли, т.е. необходимо учитывать процесс образования стоимости от добычи ресурсов до оказания сер­висных услуг по ремонту готовой продукции. Такой масш­таб позволит определить тот участок отраслевой ЦОС, где фирма потенциально может реализовать одну из своих стра­тегий и синхронизировать выбор своей стратегии с отрас­левым окружением.

Именно рассмотрение отраслевой ЦОС отличает мето­дологию стратегического анализа затрат (или стратегичес­кого управления затратами) от анализа в рамках традицион­ного управленческого учета, областью которого являлась лишь технология добавления  стоимости  внутри  фирмы.

Отраслевые показатели, оказывающие сильное влия­ние на рыночные предложения отдельных предприятий, в случае использования SCA успешно поддаются анализу и учету.

         ЦОС разделяет отрасль на отдельные стратегические звенья, поэтому начальной точкой анализа затрат является определение ЦОС отрасли, отнесение затрат, доходов и активов к различным ее звеньям. Затем устанавливаются факторы, от которых зависят затраты на каждом звене ЦОС — кост-драйверы. И, наконец, формируется система действий, в результате которых фирма может получить конкурентные преимущества.

Звенья отраслевой ЦОС — это основные массивы зат­рат в бизнес-процессах, например, закупка сырья, транс­портировка и т.д. (естественно, для каждой отрасли они различны). Кост-драйверы для каждого звена ЦОС также выделяются  отдельно.

Диагностика кост-драйверов для понимания характера затрат в каждом звене —- второй шаг в создании и анализе ЦОС. В отличие от традиционного управленческого учета, где единственным кост-драйвером считается объем выпус­ка, в стратегическом анализе затрат рассматриваются структурные и операционные виды кост-драйверов.

Структурные кост-драйверы определяются особеннос­тями экономической  политики  компании.   SCA предлагает пять критериев для выбора  структурных кост-драйверов:

♦   масштаб   производства,    определяющий   объем инвестиций в  производство,  НИОКР,  маркетинг;

♦  охват — степень  вертикальной интеграции;

♦  опыт —   каков  экономический  опыт  осуществления предполагаемых операций;

♦  технологии и  их  специфика;

♦  сложность —  широта  номенклатуры продукции  (ус­луг).

Операционные кост-драйверы характеризуют способ­ность фирмы успешно реализовывать свою структурную политику. Перечень основных операционных кост-драйве­ров  содержит;

♦   вовлечение  персонала —  в  какой степени  персонал вовлечен в достижение общих целей фирмы;

♦  всеобщий контроль качества  (TQM  — Total  Quality Management);

♦  уровень загрузки мощностей;

♦   эффективность  расположения  мощностей;

♦   конструкция  изделий;

♦  связи с поставщиками и потребителями.

Третий шаг в анализе ЦОС — создание устойчивого конкурентного преимущества. Для каждого звена ЦОС фор­мулируются два ключевых вопроса:

♦   могут ли быть снижены затраты на авени при том же уровне потребительной стоимости (дохода);

♦  может ли быть увеличена потребительная стоимость (доход) без увеличения затрат.

Таким образом, идея состоит в лучшем контроле зат­рат, чем у конкурента, или в реорганизации ЦОС для по­лучения большей потребительной стоимости.

Метод SCA может предоставлять информацию для стра­тегических решений по таким вопросам, как оценка затрат по изменению атрибутов изделий и измерение стоимости "барьеров",  которые  необходимо  преодолеть  конкурентам для создания устойчивого конкурентного преимущества (объем  инвестиций).

Стратегический анализ затрат в части разработки и оценки ЦОС тесно связан с техникой учета и спецификой конкретного предприятия и требует профессиональной оценки и анализа его деятельности.

2.2.6. ABC

Метод "Activity Based Costing" (или ABC) получил ши­рокое распространение на европейских и американских предприятиях самого различного профиля. В буквальном смысле этот метод означает учет затрат по работам. Он возник в результате изменений, происходящих в экономи­ческой структуре, в частности, изменились взгляды па ме­тодику учета затрат и расчета себестоимости продукции. Ранее расчет себестоимости проводился с учетом постоян­ных (absorption costing) и переменных расходов (direct costing). Переменные расходы распределяются на себестоимость про­дукции, которая таким образом отражает полные произ­водственные издержки. Постоянные расходы не включаются в себестоимость продукции, а списываются как затраты на период. Себестоимость продукции в этом случае равна маржинальным издержкам. Однако на практике для осуще­ствления деятельности предприятия неизбежно требуется долгосрочное привлечение ресурсов в производство, мар­кетинг, сбыт, обслуживание. Поэтому, несмотря па то, что согласно расчетам равенство маржинальных издержек и доходов приносит максимальный доход, применение мето­да директ-костинга эффективно только при определенных условиях. Во-первых, прямые затраты на предприятии "дол­жны составлять большую часть расходов. Во-вторых, оно должно выпускать узкий перечень продукции (один, два вида, для каждого из которых требуются практически рав­ные  фиксированные расходы). Если  предприятие  не отвечает подобным требованиям, показатели себестоимости бу­дут неизбежно искажены; заниженная наценка на мелкосе­рийную продукцию и завышенная на крупносерийную, бо­лее низкие показатели доходов в финансовом учете по срав­нению с управленческим, кажущаяся высокая прибыльность технологически сложных и инновационных продуктов по сравнению с простыми. Следовательно, для решения основ­ных задач управленческого учета применять постоянные и переменные показатели неэффективно.

Поиск новых  методов  получения  объективной  инфор­мации о затратах привел к появлению метода ABC, соглас­но  которому  предприятие  рассматривается  как набор  ра­бочих  операций,  определяющих  его специфику.  В  процес­се  работы  потребляются  ресурсы  (материалы,   информа­ция,  оборудование), возникает какой-либо результат. Соот­ветственно  начальной  стадией  применения  ABC  является определение перечня  и  последовательности  работ  на  пред­приятии путем разложения сложных рабочих операций  на простейшие составляющие параллельно с расчетом потреб­ления ресурсов. В рамках ABC выделяют три типа работ по  способу  их  участия в выпуске  продукции:   Unit  Level (штучная работа),   Batch Level (пакетная работа) и   Product Level (продуктовая работа). Такая классификация основы­вается на изучении зависимости между затратами и раз­личными производственными процессами: выпуск единицы продукции,  выпуск заказа  (пакета),  производство продук­та как такового. При этом не учитывается еще одна важная категория затрат, которая не зависит от производственных событий,  — затраты,  обеспечивающие функционирование предприятия в целом. Для учета таких издержек вводится четвертый тип работ —   Facility Level (общехозяйственные работы). Первые три категории работ, а точнее затраты по ним,  могут быть прямо отнесены на  конкретный  продукт. Результаты  общехозяйственных  работ  нельзя  точно  при­своить тому или иному продукту, поэтому для их  распре­деления приходится предлагать различные алгоритмы.

Для достижения оптимального анализа классифициру­ются и ресурсы: на поставляемые в момент потребления и поставляемые заранее. К первым можно отнести сдельную оплату труда; работникам платят за то количество рабо­чих операций, которые они уже совершили; ко вторым — фиксированную заработную плату, которая оговаривается заранее и не привязана к конкретному количеству заданий. Такое разделение ресурсов дает возможность организовать простую систему для периодических отчетов о затратах и доходах.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8