Адвокатское образование по мере отработки адвокатом заключенного с доверителем договора и по согласованию с адвокатом производит выплаты адвокату за счет поступивших в кассу (перечисленных на расчетный счет) сумм оплаты оказанной юридической помощи по этому договору. Указанные выплаты отражаются в лицевом счете адвоката и являются объектом обложения ЕСН.
Таким образом, формирование адвокатским образованием налоговой базы адвоката по ЕСН и начисление ЕСН только после подписания сторонами акта приемки-передачи выполненных работ, без учета промежуточных выплат адвокату, является нарушением п. 3 ст. 243 НК РФ.
Применение упрощенной системы налогообложения
Статьей 1 Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (вступившей в силу с 1 января 2006 г.) в пп. 10 п. 3 ст. 346.12 НК РФ внесены изменения, в соответствии с которыми адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также иные формы адвокатских образований, не вправе применять упрощенную систему налогообложения.
Отнесение расходов
При определении налоговой базы адвокатов в части правомерности отнесения тех или иных затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по ЕСН, необходимо иметь в виду следующее.
1. В соответствии с п. 1 ст. 28 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" адвокаты независимо от наличия дохода обязаны уплачивать страховые взносы в бюджет ПФР в виде фиксированного платежа. Эти суммы включаются в состав прочих расходов адвоката, связанных с извлечением доходов, по основаниям, указанным в ст. 264 НК РФ.
2. При определении налоговой базы адвокатов, осуществляющих деятельность в адвокатских образованиях, являющихся юридическими лицами, следует учитывать положения ст. ст. 27 и 28 Закона N 63-ФЗ о том, что помощник и стажер адвоката принимаются на работу на условиях трудового договора, заключенного с адвокатским образованием. В связи с этим затраты на оплату труда помощника и стажера адвоката не могут быть отнесены к затратам, уменьшающим налоговую базу по ЕСН адвоката, осуществляющего деятельность в адвокатском образовании, являющемся юридическим лицом, поскольку в этом случае они должны быть отнесены на затраты адвокатского образования.
3. Не включаются в состав расходов адвокатов суммы ЕСН, уплаченного в том числе в виде авансовых платежей с доходов этих адвокатов от адвокатской деятельности, так как действующим законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не предусмотрено исключение из налоговой базы по конкретному налогу за текущий, отчетный (иной) период суммы этого налога, уплаченной за предыдущие периоды, в том числе в виде авансовых платежей.
4. В соответствии со ст. 7 Закона N 63-ФЗ адвокат обязан ежемесячно отчислять за счет получаемого вознаграждения средства на общие нужды адвокатской палаты в порядке и в размерах, которые определяются собранием (конференцией) адвокатов адвокатской палаты соответствующего субъекта Российской Федерации (далее - собрание (конференция) адвокатов), а также отчислять средства на содержание соответствующего адвокатского кабинета, соответствующей коллегии адвокатов или соответствующего адвокатского бюро в порядке и в размерах, которые установлены адвокатским образованием. Поскольку адвокаты вправе осуществлять адвокатскую деятельность только в качестве членов адвокатской палаты конкретного субъекта Российской Федерации, высшим органом которой является собрание адвокатов, определяющее, в частности, и размер обязательных отчислений адвокатов на общие нужды соответствующей адвокатской палаты, то уплаченные ими в налоговом периоде суммы взносов на общие нужды адвокатской палаты, на содержание соответствующего адвокатского образования в пределах обязательных отчислений относятся к расходам адвокатов, уменьшающим налоговую базу по ЕСН. Суммы отчислений, превышающие установленный собранием адвокатов для данного адвоката размер, подлежат включению в налоговую базу по ЕСН (см. Письмо Минфина России от 07.06.2005 N 03-05-02-03/25).
5. В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 7 Закона N 63-ФЗ с учетом положений п. 3 ст. 45 этого Закона адвокат обязан осуществлять страхование риска своей профессиональной имущественной ответственности. Согласно п. 2 ст. 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. Если данные тарифы не утверждены, то расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат. В связи с этим на основании п. 3 ст. 236 НК РФ затраты адвоката на страхование риска своей профессиональной имущественной ответственности относятся к прочим расходам адвокатов, уменьшающим налоговую базу по единому социальному налогу.
6. При определении налоговой базы адвоката по ЕСН следует иметь в виду, что согласно п. 5 ст. 25 Закона N 63-ФЗ право адвоката на вознаграждение и компенсацию расходов, связанных с исполнением поручения, не может быть переуступлено третьим лицам без специального согласия на то доверителя.
7. Адвокат имеет право включить в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по ЕСН, помимо общих расходов обязательного характера расходы, связанные с получением им доходов от адвокатской деятельности, которые произведены в рамках заключенного между доверителем и адвокатом соглашения, в котором предусмотрена их компенсация. Например, если доверитель компенсирует адвокату стоимость его проезда и проживания для выполнения поручений в другой местности в рамках соглашения, то сумма этой компенсации не увеличивает его налоговую базу по ЕСН при условии компенсации доверителем адвокату таких расходов путем внесения денежных средств в кассу соответствующего адвокатского образования либо перечисления на расчетный счет адвокатского образования, а также при условии включения указанной компенсации в состав доходов адвоката. Оплата суточных подлежит включению в налоговую базу, поскольку согласно ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации выполнение указанных поручений не является командировкой в связи с отсутствием трудовых отношений. Оплата доверителем стоимости питания адвоката также подлежит включению в его налоговую базу по ЕСН, поскольку эти затраты непосредственно не связаны с получением дохода от адвокатской деятельности.
8. Затраты адвоката на оплату услуг мобильной связи могут быть включены в затраты, уменьшающие его налоговую базу по ЕСН, только в случае документального подтверждения связи конкретных разговоров по телефону с извлечением дохода от адвокатской деятельности, например, если по результатам переговоров заключено соглашение между адвокатом и доверителем или разговор велся с доверителем либо с организацией, контакты с которой необходимы в интересах дела. При этом содержание разговоров является адвокатской тайной. Таким образом, если доверитель компенсирует оплату услуг мобильной связи адвокату в рамках соглашения, то сумма этой компенсации не увеличивает его налоговую базу по ЕСН при условии компенсации доверителем адвокату таких расходов путем внесения денежных средств в кассу соответствующего адвокатского образования либо перечисления на расчетный счет адвокатского образования, а также при условии включения указанной компенсации в состав доходов адвоката.
9. При ведении адвокатской деятельности в адвокатских образованиях, являющихся юридическими лицами, указанные адвокатские образования создают условия труда для адвокатов в арендуемых адвокатским образованием помещениях, закупая от своего имени для адвокатской деятельности все необходимое в рамках утвержденной в установленном порядке сметы на их содержание. Таким образом, затраты адвокатов, осуществляющих адвокатскую деятельность в адвокатских образованиях, являющихся юридическими лицами, на приобретение домашнего компьютера, мебели, автомобиля и другие аналогичные затраты не могут быть признаны затратами, связанными с осуществлением адвокатской деятельности, и уменьшать налоговую базу по ЕСН.
10. Затраты адвоката на оплату транспортных услуг могут быть включены в расходы, уменьшающие его налоговую базу по ЕСН, только в случае их документального подтверждения и связи с исполнением поручений по конкретному договору, при условии компенсации доверителем адвокату таких расходов в установленном порядке. Не включаются в состав расходов, связанных с осуществлением адвокатской деятельности, затраты на приобретение запасных частей, на проведение ремонтных работ для поддержания личного автомобиля адвоката в исправном состоянии и уплаченные в бюджет суммы транспортного налога.
11. Поскольку адвокаты вправе привлекать на договорной основе специалистов для разъяснения вопросов, связанных с оказанием юридической помощи, их затраты по оплате оказанных услуг, предусмотренные соглашением адвоката с доверителем, относятся к затратам, уменьшающим налоговую базу по ЕСН, при условии компенсации доверителем адвокату таких расходов в установленном порядке.
12. Согласно п. 1 ст. 245 НК РФ адвокаты (как работающие в адвокатском образовании, являющемся юридическим лицом, так и учредившие адвокатский кабинет) не исчисляют и не уплачивают налог в ФСС РФ. Страховые взносы в ФСС РФ, добровольно уплачиваемые адвокатами в соответствии со ст. 3 Федерального закона от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан", согласно ст. 264 НК РФ не отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Также не являются обязательными для адвоката страховые взносы в ФСС РФ от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в соответствии с п. 1 ст. 7 Закона N 63-ФЗ. В связи с этим при исчислении ЕСН в состав расходов, связанных с извлечением доходов от профессиональной деятельности, полученных за налоговый период, не включаются суммы страховых взносов в ФСС РФ, фактически уплаченные адвокатом, добровольно вступившим в отношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также суммы уплаченных адвокатом страховых взносов в ФСС РФ от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
13. При возврате доверителю сумм, уплаченных им в соответствии с соглашением об оказании адвокатом юридической помощи, сумма возврата в пределах фактически полученной адвокатом по данному договору суммы дохода включается в состав расходов адвоката, уменьшающих налоговую базу по ЕСН.
14. Затраты адвоката по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде, связанные с исполнением поручения доверителя на основе соглашения, относятся к иным расходам, уменьшающим налоговую базу по ЕСН при условии компенсации доверителем адвокату таких расходов в установленном порядке.
15. В соответствии со ст. 50 УПК РФ и ст. 25 Закона N 63-ФЗ, если адвокат участвует в производстве предварительного расследования или судебном разбирательстве по назначению дознавателя, следователя, прокурора или суда, расходы на оплату его труда компенсируются за счет средств федерального бюджета. Размер и порядок оплаты труда адвоката, участвующего в качестве защитника в уголовном судопроизводстве по назначению органов дознания, органов предварительного следствия, прокурора или суда, определяются Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.07.2003 N 400. При этом не предусматривается возможность выплаты компенсации расходов адвоката, связанных с его участием в качестве защитника в уголовном судопроизводстве по назначению. При решении вопроса о включении в состав расходов адвоката от деятельности, осуществляемой в адвокатских образованиях, являющихся юридическими лицами, сумм расходов, связанных с его участием в качестве защитника в уголовном судопроизводстве по назначению, необходимо иметь в виду, что при определении размера оплаты труда адвоката учитывается сложность уголовного дела, т.е. подсудность (уголовные дела, рассматриваемые ВС РФ, верховными судами республик в составе Российской Федерации и приравненными к ним судами в качестве суда первой инстанции), число и тяжесть вменяемых преступлений, количество подозреваемых, обвиняемых (подсудимых), объем материалов дела, необходимость выезда адвоката в процессе ведения дела в другой населенный пункт и др.
В соответствии с изложенным в расходы по ЕСН у адвокатов от деятельности, осуществляемой в адвокатских образованиях, являющихся юридическими лицами, не включается сумма расходов, связанных с его участием в качестве защитника в уголовном судопроизводстве по назначению, так как в соответствии с Постановлением N 400 все затраты адвоката учтены при определении размера оплаты труда адвоката в зависимости от сложности уголовного дела.
Исчисление и уплата ЕСН
адвокатами в адвокатских кабинетах
Иной порядок исчисления и уплаты ЕСН предусмотрен для адвокатов, учредивших адвокатский кабинет и осуществляющих свою деятельность индивидуально. В отношении ведения учета доходов и расходов они приравниваются к гражданам, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").
В составе расходов адвоката, осуществляющего деятельность в адвокатском кабинете, можно выделить:
- обязательные отчисления и платежи, осуществляемые в соответствии с п. 1 ст. 7 Закона N 63-ФЗ;
- расходы, связанные с исполнением поручения доверителя;
- расходы, связанные с содержанием адвокатского кабинета, а также иные расходы, связанные с осуществлением адвокатской деятельности.
Включение произведенных затрат адвокатов в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по ЕСН, производится в соответствии с положениями гл. 24 НК РФ. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку для адвокатов, осуществляющих свою деятельность в коллегиях адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультациях с учетом ряда особенностей. В частности, в отличие от адвокатов, осуществляющих деятельность в адвокатских образованиях, являющихся юридическими лицами, при ведении адвокатской деятельности в адвокатских кабинетах адвокаты самостоятельно создают себе условия для осуществления адвокатской деятельности - арендуют или приобретают помещения для адвокатских кабинетов, компьютеры, оплачивают услуги связи, приобретают мебель, средства вычислительной техники и оргтехники, специальную литературу, канцелярские товары, несут расходы по информационному обеспечению, оплачивают труд наемных работников и несут другие аналогичные затраты.
При определении налоговой базы адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, в части правомерности отнесения тех или иных затрат в расходы, уменьшающие налоговую базу по единому социальному налогу, необходимо иметь в виду следующее.
1. Включать в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по ЕСН адвокатов, использующих на основании ст. 21 Закона N 63-ФЗ для размещения адвокатского кабинета принадлежащие им жилые помещения, стоимость оплаты коммунальных платежей, тепло- и электроэнергии, абонентской платы за телефон, расходов на проведение ремонта и уплату налога на имущество физических лиц неправомерно в связи с тем, что названные расходы непосредственно не связаны с получением доходов от адвокатской деятельности.
Что касается оплаты междугородных и международных телефонных переговоров, которые велись с домашнего телефона, то она включается в состав расходов налогоплательщиков, уменьшающих налоговую базу по ЕСН, только при наличии документов, подтверждающих, что произведенные расходы непосредственно связаны с получением дохода от осуществления адвокатской деятельности, в частности соглашений, от выполнения которых получены доходы, счетов телефонных станций и операторов сотовой связи, а также их детализации с указанием номеров абонентов, дат переговоров, наименований организаций, Ф.И.О. физических лиц и других документов, свидетельствующих о том, что произведенные расходы непосредственно связаны с получением дохода от адвокатской деятельности.
2. Если адвокатом приобретено на праве собственности нежилое помещение для использования в качестве адвокатского кабинета или офис, в котором осуществляется профессиональная деятельность и оно используется адвокатом на основании договора аренды, то суммы начисленной налогоплательщиком по такому помещению амортизации или оплаченные по договору аренды платежи подлежат учету в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов. При этом суммы оплаченных счетов за междугородные и международные телефонные переговоры, а также абонентской платы за телефон подлежат включению в состав расходов адвоката, если телефон, установленный в офисе адвоката, зарегистрирован на самого адвоката или предоставлен в пользование арендодателем в соответствии с договором аренды нежилого помещения, поскольку, если не доказано обратное, подразумевается, что телефонные переговоры носят служебный характер и имеют целью получение информации, необходимой для осуществления профессиональной деятельности адвоката.
3. Если адвокат, учредивший адвокатский кабинет, использует для поездок к клиентам, в органы суда и прокуратуры в рамках заключенных им соглашений принадлежащий ему на праве собственности автомобиль, то при решении вопроса о правомерности учета в составе его профессиональных расходов затрат адвоката на горюче-смазочные материалы, затрат на содержание, ремонт и эксплуатацию автомобиля необходимо руководствоваться следующим.
Принадлежащее адвокату транспортное средство не относится к основным средствам труда и не является амортизируемым имуществом. В связи с этим затраты на приобретение запчастей, на проведение ремонтных работ для поддержания автомобиля в исправном состоянии, а также амортизационные отчисления и уплаченные в бюджет суммы налога с владельцев транспортных средств не включаются в состав расходов, связанных с осуществлением адвокатской деятельности, и не уменьшают налоговую базу адвоката по единому социальному налогу. Затраты адвоката на горюче-смазочные материалы могут быть включены в затраты, уменьшающие его налоговую базу по ЕСН, только в случае документального подтверждения связи затрат с конкретными поездками в рамках заключенного соглашения и компенсацией этих затрат доверителем в установленном порядке.
4. Согласно пп. 36 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на услуги по ведению бухгалтерского учета, оказываемые сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Поэтому такие расходы адвокат, учредивший адвокатский кабинет, вправе включить в состав расходов, связанных с извлечением доходов от адвокатской деятельности.
5. В состав расходов адвоката, связанных с адвокатской деятельностью, также включаются:
- расходы на оплату труда (выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), авторским договорам);
- уплаченный с этих выплат ЕСН, в том числе зачисляемый в ФСС РФ, и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.
6. Для адвоката иностранного государства, учредившего адвокатский кабинет на территории Российской Федерации, не предусмотрено особого порядка уплаты ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Литература
· Киперман Г. Я., Белялов А. З. Налогообложение предприятий и граждан в Российской Федерации. -М.: "Статут", 2006.
· Бойков О. В. О некоторых вопросах Части второй Налогового кодекса Российской Федерации. -М.: ОАО "Производственное объединение "Пресса-1", 2005.
· Дыбов А. И., Елина Л. А., Попов П. А. Считаем единый налог. -Тематические статьи и обзоры ЗАО "Консультант Плюс", www.consultant.ru.
Страницы: 1, 2
